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政策解读 | 加计扣除:全全全...
2022-10-31 18:24:22

什么是研发费用加计扣除?


加计扣除是企业所得税的一种税基式优惠方式,一般是指按照税法规定在实际发生支出数额的基础上,再加成一定比例,作为计算应纳税所得额时的扣除数额。如对企业的研发支出实施加计扣除,则称之为研发费用加计扣除。


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研发费用加计扣除政策沿革和调整


1.1996年-2002年:最初仅限于国有、集体工业企业

2.2003年-2007年:享受主体逐步扩大

3.2008年-2012年:逐步系统化和体系化

4.2013年至今:范围渐次扩大、核算申报不断简化

针对不同的适用对象,加计扣除比例也不断提高:


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所有企业的所有活动都适用加计扣除吗?


1. 可以加计扣除的活动

可以加计扣除的研发活动指的是:企业为获得科学与技术新知识,创造性运用科学技术新知识,或实质性改进技术、产品(服务)、工艺而持续进行的具有明确目标的系统性活动。

2. 不适用加计扣除政策的行业和活动


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哪些费用可以加计扣除?


1. 研发费用的具体范围包括:

1) 人员人工费用;

2) 直接投入费用;

3) 折旧费用;

4) 无形资产摊销;

5) 新产品设计费、新工艺规程制定费、新药研制的临床试验费、勘探开发技术的现场试验费;

6) 其他相关费用(此项费用总额不超过可加计扣除研发费用总额的10%);

7) 财政部、国家税务总局规定的其他费用。

其他相关费用的扣除规则:

全部研发项目的其他相关费用限额=全部研发项目的人员人工等五项费用之和÷(1-10%)×10%

a)当“其他相关费用”实际发生数<限额时,按实际发生数计算税前加计扣除额;

b)当“其他相关费用”实际发生数>限额时,按限额计算税前加计扣除额。

【例】假设某公司2022年度有A和B两个研发项目。项目A人员人工等五项费用之和为90万元,其他相关费用为12万元;项目B人员人工等五项费用之和为100万元,其他相关费用为8万元。

【分析】

其他相关费用实际发生数=12+8=20万元

其他相关费用限额=(90+100)*10%/(1-10%)=21.11万元

其他相关费用实际发生数与限额比较,取小值,故可加计扣除的其他相关费用为20万元。

【提醒】允许扣除的研发费用范围采取的是正列举方式,即政策规定中没有列举的加计扣除项目,不可以享受加计扣除优惠。

2. 非自主研发对研发费用归集的要求

企业研发活动一般分为自主研发、委托研发、合作研发、集中研发以及以上方式的组合。

不同类型的研发活动对研发费用归集的要求不尽相同:

1)委托外部机构及个人研发


委托外部研究开发费用实际发生额应按照独立交易原则确定。


【提示】委托方与受托方存在关联关系的,受托方需向委托方提供研发过程中实际发生的研发费用支出明细情况(只有双方存在关联关系,才需要提供)。提供研发支出明细情况的目的是为了判断关联方交易是否符合独立交易原则。

例如,2022年第四季度E公司委托其关联F企业研发,符合研发费用加计扣除的相关条件。E公司一次性支付给F企业100万元用于研发的款项。F企业实际发生费用90万元(其中按可加计扣除口径归集的费用为85万元),利润10万元。则E企业可加计扣除的金额为100×80%×100%=80万元,F企业应向E公司提供实际发生费用90万元的明细情况。

2)合作及集中研发

①合作研发: 企业共同 合作开发 的项目,由合作各方就 自身实际承担 的研发费用分别计算加计扣除。

②集中研发:企业集团根据生产经营和科技开发的实际情况,对技术要求高、投资数额大,需要集中研发的项目,其实际发生的研发费用,可以按照权利和义务相一致、费用支出和收益分享相配比的原则,合理确定研发费用的分摊方法, 在受益成员企业间进行分摊 ,由相关成员企业分别计算加计扣除。


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研发费用归集的三个口径(会计、高企认定和加计扣除)的差异


1. 形成差异的原因:


2. 各项费用归集口径的差异:

1)人员人工费用


差异点:

a) 人员人工费用的会计核算口径大于加计扣除税收规定口径。

b) 累计工作时间未达到183天的直接从事研发活动的研发人员,其发生的工资薪金等费用,不计入高新技术企业研发费口径。

2)直接投入费用


差异点:

房屋 的租赁、运行维护、维修等费用不计入加计扣除范围

3)折旧费用与长期待摊费用


差异点:

a) 房屋折旧费不计入加计扣除税收政策口径

b) 长期待摊费用等可计入高新技术企业认定口径

4)无形资产摊销


差异点:

a) 加计扣除税收政策口径的研发费用包含“专利权”摊销

b) 高新技术企业认定口径的研发费用包含“知识产权”摊销

5)设计试验等费用


差异点:

a) 加计扣除税收政策口径的研发费用范围限于正列举范围

b) 高新技术企业认定口径的研发费用包含装备调试费用和试验费用

6)其他相关费用


差异点:

a) 加计扣除税收政策口径及高新技术企业认定口径的研发费用范围中对其他相关费用总额有比例限制

b) 加计扣除研发费用范围限于正列举范围


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研发费用加计扣除核算要求


1. 享受研发费用加计扣除政策的会计核算要求

1)遵照国家统一会计制度:

企业应按照国家财务会计制度要求,对研发支出进行会计处理。

2)研发与生产分别核算:

企业应对研发费用和生产经营费用分别核算,准确、合理归集各项费用支出,对划分不清的,不得实行加计扣除

3)设置研发支出辅助账:

对享受加计扣除的研发费用,按研发项目设置辅助账,准确归集核算当年可加计扣除的各项研发费用实际发生额。企业在一个纳税年度内进行多项研发活动的,应按照不同研发项目分别归集可加计扣除的研发费用。

【注】按核定征收方式缴纳企业所得税的企业及非居民企业不能享受研发费用加计扣除政策。

2. 研发费用的费用化和资本化处理方式

企业的研发费用以是否形成无形资产为标准,划分为费用化和资本化两种方式加计扣除:

费用化研发支出,指研发支出直接计入当期损益,在发生年度一次性税前扣除

资本化研发支出,指相关研发支出计入无形资产的成本,待其研发成功后,从无形资产达到预定可供使用状态时起,通过分期摊销的方式跨年度扣除

如果企业研发费用同时涉及费用化支出和资本化支出,应对形成无形资产的资本化中的“其他相关费用”进行剥离调整,进而对可加计扣除的“其他相关费用”分期摊销。

【例】某公司2022年度有C和D两个研发项目。项目C人员人工等五项费用之和为800万元,“其他相关费用”为120万元,全部费用化;项目D人员人工等五项费用之和为1000万元,“其他相关费用”为180万元,全部资本化,该项目在2022年形成无形资产。项目C和D可加计扣除的研发费用分别是多少?

【分析】对于资本化中的“其他相关费用”进行剥离调整:

①“其他相关费用”限额=(800+1000)÷(1-10%)×10%=200(万元),实际发生数300万元,可加计扣除的“其他相关费用”金额为200万元。

全部项目可加计扣除的“其他相关费用”比例=200÷300=66.67%。

③C项目可加计扣除的费用化研发费用为800+120×66.67%=880(万元),可在当期一次性加计扣除。D项目可加计扣除的研发费用总金额为1000+180×66.67%=1120(万元),可在以后年度摊销。

3. 会计处理

企业内部研究开发项目的支出,应当区分研究阶段支出与开发阶段支出。

a) 研究阶段的有关支出,应当在发生时全部费用化,计入当期损益(管理费用)

b) 开发阶段的支出满足资本化条件,确认为无形资产,否则应当计入当期损益;

c) 无法区分研究阶段和开发阶段的支出,应当在发生时费用化,计入当期损益


研发支出具体会计处理如下:

1)企业发生研发支出时:

借:研发支出——费用化支出; 研发支出——资本化支出

贷:银行存款、原材料、应付职工薪酬等

2)期末将费用化支出转入损益科目:

借:管理费用——研发费用

贷:研发支出——费用化支出

3)确认无形资产完工时:

借:无形资产

贷:研发支出——资本化支出

4)对于已形成无形资产的研究开发费用,从其达到预定用途的当月起摊销:

借:管理费用、制造费用等

贷:累计摊销

4. 研发支出辅助账的样式

研发项目立项时应设置研发支出辅助账,由企业留存备查;年末汇总分析填报研发支出辅助账汇总表。

附2021版研发支出辅助账样式:


【注】纳税人既可以选择使用2021版研发支出辅助账样式,也可以选择2015版研发支出辅助账样式,在符合相关要求的前提下可以自行设计辅助账样式。


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享受研发费用加计扣除政策的基本流程


企业10月份预缴申报第3季度(按季预缴)或9月份(按月预缴)企业所得税时,可以自主选择就当年前三季度研发费用享受加计扣除优惠政策。

10月份预缴申报期未选择享受研发费用加计扣除优惠政策的,可以在办理当年度企业所得税汇算清缴时统一享受

1. 预缴时享受


第一步:《中华人民共和国企业所得税月(季)度预缴纳税申报表(A类)》(A200000)中第7行“免税收入、减计收入、加计扣除”根据相关行次计算结果填报。根据《企业所得税申报事项目录》,在第7.1行、第7.2行……填报税收规定的免税收入、减计收入、加计扣除等优惠事项的具体名称和本年累计金额。


【注】发生多项且根据税收规定可以同时享受的优惠事项,可以增加行次,但每个事项仅能填报一次。

第二步:根据享受加计扣除优惠的研发费用情况(前三季度)填写《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表(A类)》中的《研发费用加计扣除优惠明细表》(A107012)

【注】该表在预缴时不需报送税务机关,只需与相关政策规定的其他资料一并留存备查


2. 汇缴时享受


【注】其他企业(除6大负面清单行业、制造业、科技型中小企业以外)在办理2022年度企业所得税汇算清缴时,对研发费用需分段计算2022年前三季度发生的研发费用加计扣除比例为75%第四季度发生的研发费用加计扣除比例为100%

第一步:在《研发费用加计扣除优惠明细表》(A107012)填报纳税人实际发生的相应数据。


第二步:《免税、减计收入及加计扣除优惠明细表》(A107010)第26、27行“三、加计扣除”类将根据《研发费用加计扣除优惠明细表》(A107012)自动带出纳税人享受的相对应加计扣除项目名称、减免税代码及加计扣除的金额。


 第三步: 《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表(A类)》 (A100000)第17行“免税、减计收入及加计扣除” 将根据《免税、减计收入及加计扣除优惠明细表》(A107010)填报的数据 自动填入 属于税收规定免税收入、减计收入、加计扣除金额。


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留存资料


1. 自主、委托、合作研究开发项目计划书和企业有权部门关于自主、委托、合作研究开发项目立项的决议文件;

2. 自主、委托、合作研究开发专门机构或项目组的编制情况和研发人员名单

3. 经科技行政主管部门登记的委托、合作研究开发项目的合同

4. 从事研发活动的人员(包括外聘人员)和用于研发活动的仪器、设备、无形资产的费用分配说明(包括工作使用情况记录及费用分配计算证据材料);

5. 集中研发项目研发费决算表、集中研发项目费用分摊明细情况表和实际分享收益比例等资料;

6. “研发支出”辅助账及汇总表

7. 企业如果已取得地市级(含)以上科技行政主管部门出具的鉴定意见,应作为资料留存备查;

8. 《研发费用加计扣除优惠明细表》(A107012),选择预缴享受的企业留存备查。

9. 委托研发还需提供委托境外研发银行支付凭证和受托方开具的收款凭据及当年委托研发项目的进展情况等资料。


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相关问题


1. 企业想享受第四季度研发费用按100%比例加计扣除政策,需要向税务机关申请吗?

【答】纳税人享受研发费用加计扣除政策均采取“真实发生、自行判断、申报享受、相关资料留存备查”的方式。企业应当根据实际情况以及现行政策规定自行判断是否符合优惠事项规定的条件,符合条件的可以自行计算并填报企业所得税纳税申报表直接享受税收优惠,同时归集和留存相关资料备查,无需向税务机关申请

2. 适用研发费用加计扣除政策的企业,2022年前三季度研发费用100万元,第四季度按规定计算的研发费用为50万元,全年加计扣除额为多少?

【答】2022年前三季度发生的研发费用适用75%的加计扣除比例,第四季度发生的研发费用适用100%的加计扣除比例。因此, 2022年全年加计扣除额=100×75%+50×100%=125万元。

3. 第四季度的研发费用如何计算?

【答】两种计算方法:

方法一:按实际发生数计算;

方法二:按全年实际发生的研发费用乘以2022年10月1日后的经营月份数占其2022年度实际经营月份数的比例计算(简称“比例法”)。

4. 适用研发费用加计扣除政策的企业,2022年5月10日开始经营,2022年共发生研发费用400万元,采用比例法计算第四季度研发费用,第四季度可按100%比例加计扣除的研发费用是多少?

【答】2022年度经营月份从5月份开始计算,全年经营月份数共计8个月,第四季度经营月份数为3个月,则第四季度可按100%比例加计扣除的研发费用=400×(3/8)=150万元。

5. 前三季度和第四季度都发生了研发费用,什么时候可以享受研发费用加计扣除优惠呢?

【答】对于2022年前三季度发生的研发费用,可以自主选择10月份预缴申报第三季度(按季预缴)或9月份(按月预缴)企业所得税时享受,也可以在办理2022年度企业所得税汇算清缴时统一享受;对于2022年第四季度发生的研发费用,可在办理2022年度企业所得税汇算清缴时享受。


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